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[摘 要]電子商務作為一種新型的商業運作模式,在整個商務中的比重正在迅速增加,對國際稅收產生的影響可歸納為:國際稅收流失風險加大,常設機構難以確認,對稅收管轄權提出了挑戰,國際避稅更加容易;筆者提出了針對電子商務我國應采取的國際稅收征管的對策建議。
[關鍵詞]電子商務;國際稅收;常設機構;國際稅收協調
一、電子商務概述
在商業領域,由信息技術和網絡引發的一系列商業革命已經如火如荼,其中,電子商務作為一種新型的商業運作模式,在整個商務中的比重正在迅速增加,甚至在未來成為全球貿易中的主要方式。據瑞士信貸銀行日前發表的一份研究報告顯示,全球的電子商務交易額正在以每年翻一番的速度增長,預計到2003年,將達到1.24萬億美元,占世界貿易總額的10%-25%。報告指出,去年這一數字為980億美元,比1998年的380億美元增長160%。據預測,亞太地區(除日本外)2003年的電子商務市場也會達到264億美元,中國的年平均增長約為243%。毫無疑問,電子商務在未來經濟發展中扮演著不可或缺的重要角色。”
電子商務的交易過程可以簡述如下:賣家利用Internet和各種電子商務網站發布自己所銷售的商品廣告,以此尋找貿易伙伴和交易機會。買家登陸網站,瀏覽上面的商品圖片和簡介,尋找自己滿意的商品和商家。選擇好某件商品后,交易雙方利用現代電子通信設備和通信方法就商品的數量、質量、價格等問題進行談判,達成一致后,簽訂電子交易合同。合同雙方可以利用電子數據交換或數字簽名等方式簽約。之后,買賣雙方要利用電子數據交換與有關各方進行各種電子票據和電子單證的交換,辦理交易前的手續。最后,賣方發貨,買賣雙方通過電子商務服務器跟蹤發出的貨物,銀行和金融機構處理雙方收付款和結算,出具單據。當買方收到自己所購的貨物時,整個交易過程結束。
二、電子商務對國際稅收的影響
無疑,電子商務作為當代信息社會中網絡技術、電子技術和數據處理技術在商貿領域中綜合運用的產物,具有費用低廉、覆蓋面廣、功能更全面、使用更靈活,增多商業機會等諸多優點。它不僅影響經濟、社會生活的各個方面,而且通過Internet進行的跨國電子商務也將會對國際稅收產生巨大影響。具體表現在以下幾個方面:
(一)國際稅收流失風險加大
通過網絡進行的電子商務活動使得傳統交易數量減少,這會減少傳統交易的稅收;同時,對于電子商務這一新生事物,各國稅務部門在短時間內沒有完善的征稅政策,致使稅收“盲區”的形成,造成跨國所得稅收收入的大量流失。在1996年12月舉行的關于當前國際稅收若干問題的第九屆年會上,美國國內稅務署署長瑪格麗特·米爾納就曾對無約束的網上貿易可能導致的全球性政府稅收收入的減少表示擔心。據測算,美國的函購公司搬遷到互聯網上之后,政府每年大約損失各種稅收約30億美元。
(二)常設機構難以確定
“常設機構”是一國行使地域管轄權對外國企業在該國境內取得的營業利潤征稅的標準之一,《聯合國范本》和《經濟合作與發展組織范本》中規定“常設機構”是一個企業進行全部或部分經營活動的固定營業場所,包括管理場所、分支機構、辦事處、作業場所等。因特網的出現,使傳統的營業機構所在地、合同締結地、供貨地等基本概念都模糊不清。例如,外國企業通過服務器上的網址進行跨國的銷售活動,是否就應認為企業在該國有常設機構?網站、服務器是否能構成常設機構?可見,無法通過傳統標準來確定常設機構。
(三)對稅收管轄權的挑戰
稅收管轄權,是一個主權國家在稅收管理方面所行使的在一定范圍內的征稅權力,屬于國家主權在稅收領域中的體現。具體而言,稅收管轄權包括兩個方面:一是屬人原則的居民管轄權和公民管轄權:二是屬地原則的地域管轄權。一般來說,發達國家的公民有大量的對外投資和跨國經營,能從國外取得大量的投資收益和經營所得,故發達國家更側重于去維護自己的居民管轄權。
1.對居民稅收管轄權的挑戰
電子商務實現了交易過程的虛擬化,特別是隨著移動上網技術的普及,電子商務具有高度流動性,納稅人的住所或居所的地理位置、居住時間的長短已經不再與特定稅收管轄區域產生必然聯系,傳統標準不僅無法有效確定自然人居民身份,而且會造成不同國家之間居民稅收管轄權的沖突。不僅如此,電子商務還使得依據法人實際管理和控制中心所在地標準確定法人居民身份面臨困難。例如:相隔千萬里遠的董事、經理能夠借助電子信息互動交流技術(如電話會議、網絡遠程討論及電子郵件等)進行溝通甚至召開網絡虛擬董事會。像這樣,同一經濟活動可能同時涉及多個地理位置,必然產生如何確定董事會所在地、召集地的問題,以致影響法人居民身份的判定。如果該企業的管理控制中心同時存在于多個國家,會使居民管轄權形同虛設。再如,采用數據形式儲存的公司賬簿及檔案因便于攜帶和移動,無須專門的保管地點,賬簿及檔案保管地不固定,法人居民身份也便難以確定。
2.對收入來源地稅收管轄權的挑戰
確定收入來源地稅收管轄權首先必須確定所得性質及所得來源地,網絡交易的虛擬化和交易雙方的匿名化使電子商務無法按照傳統標準確定所得性質及所得來源地,進而無法有效行使稅收管轄權。
1）所得性質難以確定。所得即所得稅法的征稅對象,各國立法將所得按性質不同劃分為經營所得、勞務所得、投資所得和資本所得等多種形式。電子商務的出現打破了不同形式所得之間的界限,同一電子商務所得從不同方面理解可能具有不同性質,其適用的稅種和稅率就具有不確定性。例如某網絡技術公司為客戶建立電子商務網站并提供托管服務,既可以理解為勞務所得,也可以理解為電子商務網站這—數字化產品的所得。數字化產品作為電子商務的重要內容,既可以是普通貨物,也可以是勞務、著作權利專有技術,可見按傳統標準無法準確判定電子商務所得性質。又比如,直接在網絡上出售電子版書籍的所得,究竟應看作是服務所得還是經營所得,這些劃分都很困難。
2）所得來源地難以確定。一方面,正如前文所述,由于常設機構難以確定,使得企業營業利潤所得來源地隨之很難確定。另一方面,電子商務改變了傳統勞務行為的性質,網絡虛擬社區服務、電子郵件服務、信息搜索引擎服務等勞務行為同時涉及到ISP(因特網接入服務提供商)服務器所在地、電子郵件系統服務器所在地、接受勞務行為的網絡用戶所在地等,同一勞務行為往往涉及到多個地點。例如,若發送電子郵件的系統服務器位于A國,接收郵件的系統服務部位于B國,則A國和B國都可以被認為是電子郵件服務這一勞務行為的發生地,顯然,傳統的勞務行為發生地標準難以發揮其作用。
(四)國際避稅更容易
電子商務為廠商和消費者提供了世界范圍的直接交易機會,導致傳統交易中中介作用的減弱,從而極大削弱了中介代扣代繳稅款的作用。跨國集團可以在低稅國建立網站,輕而易舉地將跨國經營的地點從高稅國轉移至低稅國,從而達到避稅目的。目前,某些設在國際避稅地的On-lineBank(網上銀行)對客戶提供“完全的稅收保護”,幫助跨國公司通過各種虛構的業務和價格轉移實現避稅,或直接以電子貨幣的形式存入避稅港的網上銀行,以逃避應繳所得稅。此外,越來越多的跨國公司應用EDI(電子數據交換)技術,使企業集團內部高度一體化,既降低了成本,又可以利用轉讓定價方式逃避稅收。所以說,電子商務使得國際避稅更為容易。
三、我國應采取的國際稅收征管對策
(一)以稅收中性原則為指導,規范對電子商務的稅收工作。
美國在《全球電子商務選擇稅收政策》的白皮書中提出了電子和非電子交易間的“稅收中性”目標,認為沒有必要對國際稅收原則作根本性修改,但要形成全球共識,明確對電子商務征稅的管轄權,以確保不對全球電子商務再設新稅種。根據該原則,在對電子商務征稅時,既不應采取歧視待遇的標準即對電子商務額外征收新稅,也不應把電子商務看作是免稅區,給予特殊的優惠照顧,要做到“支持電子商務的發展,但該征的稅還是要征的”。目前,這一觀點已為各國普遍接受。對此,我國可效仿美國的做法,給予電子商務一定的免稅期,免稅期限滿了之后,再按正常規則予以征稅。
(二)完善我國現行稅法,減少漏洞。
江澤民同志曾撰文指出:“在發展電子商務方面,我們不僅要重視私營、工商部門的推動作用,同時也應加強政府部門對發展電子商務的宏觀規劃和指導,并為電子商務的發展提供良好的法律法規環境。”可見,法律法規的健全是電子商務健康快速發展的必要條件。我國現行稅法中對很多有關電子商務的問題(如:如何對跨國電子商務實行稅務稽查等)都沒有涉及,應該明確規定跨國電子商務的稅收征管和繳納問題,盡量減少稅收的漏洞,并以此為依據制定出切實可行的操作規程。考慮到我國仍屬于發展中國家,經濟技術較為落后,為維護國家利益,應堅持居民管轄權和地域管轄權并重的原則。
(三)加強情報交流和國際間稅收協調。
電子商務的發展使得稅務部門難以全面、準確地獲得有關交易信息和證明文件,因此,我國應培養出新型的、具備外語、信息技術和法律的復合型國際稅收專業人才,設立專門機構,負責收集整理國際稅收信息(尤其是涉及電子商務的信息)、處理國際稅務問題,開展稅收國際協調戰略問題的專項研究。同時,與世界各國一道擴展國際稅收協定內容,加強相互協商和稅收情報交換.避免稅收歧視與重復征稅,解決利用電子商務進行國際避稅問題,促進國際經濟的發展。
(四)加強國際稅務稽查工作,完善電子商務申報制度。
隨著電子商務的深入發展,商務交易中的可追溯性變得困難。因此在我國現行稅法中應確立網上交易的征稅環節,建立并完善國際電子商務稅務申報制度,如采用在銀行轉賬電子貨幣和供貨方兌換電子貨幣時扣繳稅款的方法,加強對國際電子商務的管理。此外,我國還可以借鑒法國的先進經驗,由稅務稽查局定期對網絡上注冊的域名進行搜索,并通過專門的軟件來確定域名擁有者的真實身份和網站的物理地點,一旦確定域名或網站的真實地點在我國本土,就采用常規手段進行稅務稽查,必要時還可與其他司法機關協作,動用一切可行的司法手段對網絡信息進行偵察,從而保障稅務稽查的有效性。
(五)成立國際電子商務信息驗證機構,加強對交易方的身份確認。
設立國際電子商務信息驗證機構的目的是為電子商務和網上銀行提供各種認證服務,并力求在平穩的基礎上實現對各國高級別認證中心的業務協調。這一機構成立以后,企業或個人可以根據自身需要申請一個用戶名及密碼,此用戶名及密碼便成為該企業或個人在互聯網上從事電子商務交易的唯一憑證。
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作者:沈 琳 來源:內蒙古財經學院學報2004年第1期
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